Наконец эта проблема решена на законодательном уровне. Федеральным законом от 18.07.2005 N 90-ФЗ внесены многочисленные изменения в Закон N 173-ФЗ. В частности, в число разрешенных валютных операций между резидентами включены операции по оплате и (или) возмещению расходов физического лица, связанных со служебной командировкой за пределы территории РФ, а также операции при погашении неизрасходованного аванса, выданного в связи со служебной командировкой.
Проблем, как правило, не возникало до изменения валютного законодательства с 18 июня 2004 г. - даты вступления в силу Федерального закона от 10.12.2003
N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле". С введением в действие Закона
N 173-ФЗ Банк России отменил ряд нормативных документов. В их числе Положение о порядке покупки и выдачи иностранной валюты для оплаты командировочных расходов от 25.06.1997 N 62. Согласно пункту 2.1 этого документа организации вправе были без специального разрешения Банка России покупать в безналичном порядке за рубли через уполномоченные банки иностранную валюту для оплаты командировочных расходов. При этом покупка наличной иностранной валюты для оплаты командировочных расходов была запрещена. Кроме того, этим же Положением была утверждена форма отчетности, сдаваемая организацией по окончании служебной командировки работника за пределы Российской Федерации.
С 18 июня 2004 года этот документ утратил силу в связи с изданием Указания Банка России от 15.06.2004 N 1450-У. При этом Закон N 173-ФЗ не содержал каких-либо положений, разрешающих или, напротив, ограничивающих выплату иностранной валюты на командировочные расходы.
Федеральный закон N 90-ФЗ опубликован в "Российской газете" 20 июля 2005 года.
17 июня 2004 г. в Ассоциации российских банков состоялось совещание представителей более 120 кредитных организаций с директором департамента валютного регулирования и валютного контроля Банка России Ищенко Е. И., посвященное изменениям в системе валютного контроля. На этом совещании, в частности, на вопрос в отношении выдачи наличных денежных средств в иностранной валюте на командировочные расходы представитель Банка России ответил, что согласно п. 2 ст. 5 Закона N 173-ФЗ "если порядок осуществления валютных операций, порядок использования счетов (включая установление требования об использовании специального счета) не установлены органами валютного регулирования в соответствии с настоящим Федеральным законом, валютные операции осуществляются, счета открываются и операции по счетам проводятся без ограничений".
Но многие банки на вопрос о возможности выдачи иностранной валюты на командировочные расходы отвечали по-другому, руководствуясь ст. 9 этого же закона. Согласно этой норме валютные операции между резидентами запрещены, за исключением операций, указанных в п. 1 ст. 9 Закона N 173-ФЗ. Операции, связанные с выплатой работодателем работнику иностранной валюты для возмещения расходов в период заграничной служебной командировки, не были включены в перечень исключений. На этом основании отдельные банки делали вывод о нарушении валютного законодательства организациями, "пытающимися" получить наличную иностранную валюту на командировочные расходы.
Представляется странным считать операции по выдаче иностранной валюты валютными операциями между резидентами. Безусловно, резидентами, согласно ст. 1 Закона N 173-ФЗ, являются и физические лица, и юридические лица. Но при выдаче денежных средств на командировочные расходы происходит их выдача под отчет подотчетному лицу - работнику для осуществления расходов в интересах организации, за которые он должен отчитаться по установленной форме.
И выходом из сложившейся ситуации для многих организаций была выдача денежных средств в рублях для последующего приобретения валюты в обменных пунктах, деятельность которых регулируется Инструкцией Банка России от 28.04.04 N 113-И. При этом организации действуют на свой страх и риск, так как согласно п. 2 ст. 14 Федерального закона N 173-ФЗ валютные операции юридических лиц могут осуществляться только через банковские счета. Но, по мнению отдельных экспертов, работник, получив аванс на зарубежную командировку в рублях, вправе самостоятельно решить, где ему обменять валюту. Поэтому покупку валюты совершает физическое лицо, а не организация.
При осуществлении командировочных расходов в таком порядке у организаций возникает вопрос о порядке признания расходов в иностранной валюте для целей налогообложения прибыли. Ответ на этот вопрос дан в письме Минфина России от 01.02.2005 N 07-05-06/32 "О порядке определения расходов организации при определении налоговой базы по налогу на прибыль". Согласно подп. 7 п. 5 ст. 272 НК РФ расходы на командировки признаются в налоговом учете на дату утверждения авансового отчета. При этом расходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Банком России на дату признания соответствующего расхода. Следовательно, курс обмена иностранной валюты в обменном пункте в целях налогообложения прибыли не применяется.
Но, возвращаясь к проблеме правомочности выдачи наличных денежных средств в иностранной валюте на командировочные расходы, следует отметить, что только спустя девять месяцев после вступления в силу Закона N 173-ФЗ Банк России высказал свою позицию по данному вопросу в письме от 22.03.2005 N 36-3/526. Банк России указал, что, несмотря на закрытый перечень разрешенных валютных операций между резидентами в части 1 ст. 9 Закона N 173-ФЗ, п. 2 части 3 ст. 9 Закона предписывает без ограничений осуществлять валютные операции между резидентами и уполномоченными банками, связанные с внесением денежных средств резидентов на банковские счета и получением денежных средств резидентов с банковских счетов. При недостаточности или отсутствии валютных средств на счете организация вправе приобрести валюту. При этом Закон N 173-ФЗ и нормативные акты Банка России не содержат ограничений в отношении цели покупки иностранной валюты. Однако в этом же письме Банк России обращает внимание, что юридические лица - резиденты могут приобретать иностранную валюту на внутреннем валютном рынке Российской Федерации в безналичном порядке через свои счета в уполномоченных банках. Инструкция Банка России N 113-И регулирует операции с наличной валютой и чеками, осуществляемые физическими лицами.
В заключение несколько слов о нормах командировочных расходов за рубеж. С 1 января 2005 г. в отношении норм суточных за каждый день нахождения в заграничной командировке применяются два документа:
- постановление Правительства РФ от 08.02.2002 N 93 - для целей налогообложения прибыли;
- приказ Минфина России от 02.08.2004 N 64н - для целей исчисления налога на доходы физических лиц.
Иными словами, при исчислении разных налогов применяются разные нормы суточных. И только с 1 января 2006 года в целях налогообложения прибыли начнут применяться новые нормы суточных, утвержденные постановлением Правительства РФ от 13.05.2005 N 299, которые приравнены к нормам, установленным приказом Минфина России N 64н и действующим в настоящее время.